Налог на имущество организаций

 

С 01.07.2014 <1> «вмененщики» стали плательщиками налога на имущество организаций в отношении отдельных объектов недвижимости, по которым налоговая база определяется как кадастровая стоимость.

 

<1> Пункт 4 ст. 7 Федерального закона от 02.04.2014 N 52-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации».

 

В предлагаемой статье рассмотрены вопросы, касающиеся объектов обложения налогом на имущество, формирования налоговой базы, исчисления и уплаты налога и авансовых платежей.

Организация-«вмененщик» должна уплачивать налог на имущество в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость (п. 4 ст. 346.26 НК РФ). Порядок налогообложения таких объектов предусмотрен ст. 378.2 НК РФ.

 

К сведению. Так как в данной норме не закреплены особенности обложения налогом на имущество для плательщиков ЕНВД, они могут руководствоваться официальными разъяснениями контролирующих органов и позицией судов по вопросу применения ст. 378.2 НК РФ лицами, находящимися как на общем, так и на специальных режимах налогообложения.

 

Объектами недвижимости, в отношении которых налоговая база устанавливается исходя из их кадастровой стоимости, являются (п. 1 ст. 378.2 НК РФ):

— административно-деловые и торговые центры (комплексы) и помещения в них (пп. 1);

— нежилые помещения, предназначенные (фактически используемые) для размещения офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания (пп. 2);

— жилые дома и жилые помещения, не признаваемые в бухгалтерском учете в качестве объектов основных средств (п. 1 ст. 374 и пп. 4 п. 1 ст. 378.2 НК РФ) (стали объектами налогообложения только с 01.01.2015 <2>).

———————————

<2> Соответствующий подпункт введен Федеральным законом от 04.10.2014 N 284-ФЗ.

 

В отношении названных активов налог уплачивает их собственник (пп. 3 п. 12 ст. 378.2 НК РФ).

Наличие в собственности данных объектов недвижимости не означает, что по ним плательщику ЕНВД автоматически нужно начислять налог на имущество. Это возможно только при соблюдении нижеперечисленных условий.

  1. Законом соответствующего субъекта РФ регламентированы особенности определения налоговой базы отдельных объектов недвижимого имущества как кадастровой стоимости.

 

К сведению. В силу п. 2 ст. 372 НК РФ право устанавливать особенности определения налоговой базы отдельных объектов недвижимого имущества в соответствии со ст. 378.2 НК РФ предоставлено субъектам РФ.

 

Например, в г. Санкт-Петербурге такие особенности закреплены в Законе Санкт-Петербурга от 26.11.2003 N 684-96 «О налоге на имущество организаций» (далее — Закон N 684-96).

Следовательно, если законом субъекта РФ не предусмотрено определение налоговой базы для отдельных объектов недвижимого имущества как кадастровой стоимости, у «вмененщика» отсутствует обязанность по уплате налога. Аналогичная позиция сформулирована в Письме Минфина России от 16.10.2014 N 03-11-06/3/52084.

  1. Имеющиеся у хозяйствующего субъекта, применяющего спецрежим в виде ЕНВД, объекты недвижимости, согласно закону соответствующего субъекта РФ, признаются объектами, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость. Например, в п. 1 ст. 1-1 Закона N 684-96 в качестве таких объектов указаны только нежилые здания (строения, сооружения) площадью свыше 3000 кв. м и нежилые помещения площадью свыше 3000 кв. м, которые в соответствии с п. п. 3, 4 и 5 ст. 378.2 НК РФ фактически используются в целях размещения объектов делового, административного или коммерческого назначения, офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и (или) объектов бытового обслуживания. Следовательно, если плательщик ЕНВД имеет в собственности жилой дом и жилые помещения на территории г. Санкт-Петербурга, то он не начисляет налог на имущество в отношении данных объектов, так как они не поименованы в соответствующем законе в качестве объектов, в отношении которых база по налогу определяется как кадастровая стоимость.
  2. Законом субъекта РФ может быть предусмотрено освобождение от обложения налогом на имущество:

— отдельных категорий налогоплательщиков при формировании ими налоговой базы исходя из кадастровой стоимости;

— отдельных объектов недвижимости, налоговая база по которым определяется исходя из кадастровой стоимости.

Плательщику ЕНВД нужно проверить, распространяются ли подобные льготы на него или его объекты недвижимости. Например, п. 2 ст. 5 Закона Тульской области от 24.11.2003 N 414-ЗТО «О налоге на имущество организаций» (далее — Закон N 414-ЗТО) предусматривает, что налоговая база, определяемая исходя из кадастровой стоимости объектов недвижимого имущества, уменьшается на величину кадастровой стоимости 100 кв. м площади объекта недвижимого имущества на одного налогоплательщика в отношении одного объекта по его выбору, если лицо является плательщиком ЕНВД и при этом одновременно соблюдается ряд других условий.

  1. Уполномоченным органом исполнительной власти соответствующего субъекта РФ не позднее 1-го числа очередного налогового периода по налогу на имущество на этот налоговый период сформирован перечень объектов недвижимого имущества, указанных в пп. 1 и 2 п. 1 ст. 378.2 НК РФ, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость (далее — Перечень) (п. 7 ст. 378.2 НК РФ). Данный орган размещает Перечень на своем официальном сайте или официальном сайте субъекта РФ в информационно-телекоммуникационной сети Интернет. Например, Комитет по земельным ресурсам и землеустройству г. Санкт-Петербурга Приказом от 30.12.2014 N 463 утвердил Перечень объектов недвижимого имущества на 2015 г., в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость. Он содержит адрес местонахождения и площадь объекта, его кадастровый номер, кадастровую стоимость и функциональное назначение.

В Письме Минфина России от 29.11.2013 N 03-05-04-01/51779 разъяснено, что если уполномоченным органом исполнительной власти субъекта РФ названный документ официально не размещен в указанный срок, то налогоплательщик не должен уплачивать налог на имущество исходя из кадастровой стоимости объектов недвижимости. Из данного высказывания следует: если Перечень в соответствующем субъекте РФ не был утвержден к 01.01.2015, объекты недвижимости плательщика ЕНВД, находящиеся в этом субъекте РФ, не подлежат обложению налогом на имущество в 2015 г.

Также необходимо обратить внимание на вывод, сделанный чиновниками финансового ведомства в Письме от 16.10.2014 N 03-11-06/3/52084: если объекты недвижимого имущества, принадлежащие плательщику ЕНВД, не включены в Перечень, то в силу п. 4 ст. 346.26 НК РФ обязанность по уплате налога на имущество у него отсутствует.

Напомним, пп. 1 п. 7 ст. 378.2 НК РФ предусматривает, что уполномоченный орган исполнительной власти субъекта РФ формирует перечень объектов недвижимого имущества, указанных в пп. 1 и 2 п. 1 ст. 378.2 НК РФ, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость. Так как в этой норме не обозначен пп. 4, жилые дома и жилые помещения, не учитываемые на балансе в качестве объектов ОС, не подлежат включению в Перечень, а облагаются налогом на имущество в силу данного подпункта (Письма Минфина России от 02.04.2015 N 03-05-05-01/18421, от 04.03.2015 N 03-03-06/1/11187).

В отношении таких жилых зданий и жилых помещений плательщику ЕНВД нужно обратить внимание на следующее:

— указаны ли они в законе субъекта РФ в качестве объектов, для которых установлены особенности исчисления налоговой базы как кадастровой стоимости;

— определена ли в отношении их кадастровая стоимость.

Если одно из этих условий не соблюдено, тогда начислять налог на имущество «вмененщику» по данным объектам не нужно.

 

Право собственности

 

В соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст. ст. 378, 378.1 и 378.2 НК РФ.

При этом в пп. 3 п. 12 ст. 378.2 НК РФ сказано, что налог на имущество исчисляет то лицо, у которого объект недвижимости находится на праве собственности, если иное не закреплено ст. 378 «Особенности налогообложения имущества, переданного в доверительное управление» и ст. 378.1 «Особенности налогообложения имущества при исполнении концессионных соглашений» НК РФ. Исключения, указанные в ст. ст. 378 и 378.1 НК РФ, плательщика ЕНВД, скорее всего, не коснутся, поэтому мы далее о них не будем упоминать.

В связи с вышеобозначенными нормами мы рассмотрим ситуации, когда объект недвижимости, налоговая база по которому определяется как кадастровая стоимость, находится на балансе плательщика ЕНВД, не являющегося его собственником, а именно налогообложение объектов недвижимости унитарных предприятий, а также объектов недвижимости, выступающих предметом лизинга.

Унитарные предприятия. Плательщиками ЕНВД могут быть муниципальные и государственные унитарные предприятия.

Согласно п. 1 ст. 11 Федерального закона от 14.11.2002 N 161-ФЗ «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях» имущество унитарного предприятия формируется в том числе за счет имущества, закрепленного за унитарным предприятием на праве хозяйственного ведения или оперативного управления собственником этого имущества.

В силу положений пп. 3 п. 12 ст. 378.2 НК РФ порядок обложения объектов недвижимого имущества исходя из кадастровой стоимости, установленный ст. 378.2 НК РФ, применяется в отношении организаций — собственников объектов недвижимого имущества.

В связи с этим в Письмах Минфина России от 27.03.2015 N 03-05-05-01/17027, от 10.12.2014 N 03-05-05-01/63429, от 19.05.2014 N 03-05-04-01/23641 разъяснено: положения ст. 378.2 НК РФ на учреждения, на балансе которых числятся объекты недвижимого имущества, закрепленные за ними на праве хозяйственного ведения или оперативного управления, не распространяются, поскольку такое имущество находится в собственности Российской Федерации, субъектов РФ или муниципальных образований, не являющихся организациями.

Из вышесказанного, по нашему мнению, следует, что если МУП и ГУП уплачивают ЕНВД, то в 2014 и 2015 гг. им не нужно начислять налог на имущество в отношении объектов недвижимости, находящихся у них на праве хозяйственного ведения или оперативного управления.

Обращаем внимание на то, что с 01.01.2016 положения ст. 378.2 НК РФ будут распространяться на организации, владеющие объектами недвижимости на праве хозяйственного ведения, на основании новой редакции пп. 3 п. 12 ст. 387.2 НК РФ. Следовательно, с 2016 г. ГУП и МУП, являющиеся плательщиками ЕНВД, будут уплачивать налог на имущество в отношении объектов недвижимости, находящихся у них на праве хозяйственного ведения, налоговая база по которым определяется как кадастровая стоимость.

Объект недвижимости — предмет лизинга. В рамках договора лизинга лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование (ст. 2 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)»).

Согласно Указаниям об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга <3> основные средства, переданные лизингополучателю по договору лизинга, учитываются на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению сторон. Следовательно, предмет лизинга может учитываться на балансе лизингодателя или лизингополучателя, при этом он будет находиться в собственности лизингодателя.

———————————

<3> Утверждены Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15.

 

Но пп. 3 п. 12 ст. 378.2 НК РФ предусмотрено, что налог на имущество исчисляет то лицо, у которого объект недвижимости находится на праве собственности. Поэтому независимо от того, на балансе лизингодателя или лизингополучателя учитывается предмет лизинга, включенный в Перечень соответствующего субъекта РФ, плательщиком налога на имущество в отношении такого предмета лизинга признается лизингодатель, так как именно он является собственником предмета лизинга. Аналогичный вывод следует из Письма Минфина России от 05.09.2014 N 03-05-05-01/44557.

Право собственности возникло (прекращено) в течение 2015 г. В данном случае к исчисленному налогу на имущество необходимо применить понижающий коэффициент в соответствии с положениями п. 5 ст. 382 НК РФ. Данная норма предусматривает, что исчисление суммы налога (сумм авансовых платежей по налогу) осуществляется с учетом коэффициента, определяемого как отношение количества полных месяцев, в течение которых объект недвижимого имущества находился в собственности налогоплательщика, к количеству месяцев в налоговом (отчетном) периоде.

Как правило, месяц возникновения (прекращения) права собственности не является полным. Из буквального прочтения упомянутой нормы, в которой названы только полные месяцы нахождения объекта недвижимости в собственности, по нашему мнению, можно сделать вывод, что при расчете понижающего коэффициента не учитываются месяцы возникновения и прекращения права собственности.

Но ФНС России высказывает противоположное мнение, при этом не разъяснив, почему неполный месяц стал признаваться полным для целей применения п. 5 ст. 382 НК РФ (см. Письмо от 23.03.2015 N БС-4-11/4606@). Налоговики сделали вывод, что за полный месяц принимается любое количество дней в месяце возникновения права собственности вне зависимости от порядка определения налоговой базы у предыдущего правообладателя. Данный вывод по аналогии может быть распространен на случай прекращения права собственности.


ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА

ПИСЬМО
от 23 марта 2015 г. N БС-4-11/4606

О НАЛОГЕ НА ИМУЩЕСТВО ОРГАНИЗАЦИЙ

Федеральная налоговая служба рассмотрела запрос о порядке применения положений пункта 5 статьи 382 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) и сообщает, что при определении коэффициента, применяемого при исчислении суммы налога на имущество организаций (сумм авансовых платежей по налогу) в случае возникновения у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права собственности на объекты недвижимого имущества, указанные в статье 378.2 Кодекса, за полный месяц принимается любое количество дней в месяце возникновения права собственности, вне зависимости от порядка определения налоговой базы у предыдущего правообладателя.

Действительный государственный советник
Российской Федерации 2 класса
С.Л. БОНДАРЧУК


 

Пример 1. Организация, применяющая спецрежим в виде ЕНВД, 15.01.2015 стала собственником торгового центра, а 20.07.2015 утратила это право.

Количество полных месяцев нахождения объекта в собственности для целей исчисления налога на имущество будет равно 7, а величина коэффициента — 7/12.

 

Жилые дома и помещения

 

Напомним, что согласно пп. 4 п. 1 ст. 378.2 НК РФ объектами недвижимости, в отношении которых налоговая база по налогу на имущество устанавливается исходя из их кадастровой стоимости, являются жилые дома и жилые помещения, не признаваемые в бухгалтерском учете в качестве объектов основных средств. Из этого следует, что если жилые дома и помещения отражаются в бухгалтерском учете в качестве объектов основных средств, то в отношении их плательщику ЕНВД не нужно начислять налог на имущество.

В разъяснениях Минфина России (Письма от 30.07.2015 N 03-05-05-01/44047, от 22.07.2015 N 03-05-05-01/41959) уточнено, что под жилыми домами и жилыми помещениями, не являющимися для целей бухгалтерского учета объектами основных средств, понимаются объекты, учитываемые, например, в качестве товаров (счет 41 «Товары»), готовой продукции (счет 43 «Готовая продукция»), материальных запасов (счет 10 «Материалы»).

 

Отдельные помещения в здании, доля собственности

 

Плательщик ЕНВД может являться собственником как здания, так и отдельных помещений в нем, а также иметь данные помещения в долевой собственности. Рассмотрим, как в этих случаях исчислять налог на имущество.

Если установлена кадастровая стоимость помещения в здании, вопросы при исчислении налога на имущество в отношении такого помещения не возникают.

Пункт 6 ст. 378.2 НК РФ предусматривает, что если определена кадастровая стоимость здания, в котором расположено помещение, кадастровая стоимость которого не установлена, то налоговая база в отношении этого помещения исчисляется как доля кадастровой стоимости здания, в котором находится помещение, соответствующая доле, которую составляет площадь помещения в общей площади здания.

Следовательно, налоговая база такого помещения рассчитывается по формуле:

 

НБП = КСЗ x ПП / ПЗ,

 

где НБП — налоговая база помещения;

КСЗ — кадастровая стоимость здания;

ПП — площадь помещения;

ПЗ — площадь здания.

Когда организация имеет здание или помещение в здании в долевой собственности, налог на имущество необходимо исчислять с учетом соответствующей доли в праве собственности этих объектов (порядок определения налоговой базы разъяснен ФНС России в Письме от 27.04.2015 N БС-4-11/7143).


ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА

ПИСЬМО
от 27 апреля 2015 г. N БС-4-11/7143

Федеральная налоговая служба рассмотрела запрос ООО о порядке исчисления налога на имущество организаций и сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 378.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) налоговая база определяется с учетом особенностей, установленных статьей 378.2 Кодекса, как кадастровая стоимость имущества, утвержденная в установленном порядке, в отношении, в частности, следующих видов недвижимого имущества, признаваемого объектом налогообложения:

1)административно-деловые центры и торговые центры (комплексы) и помещения в них;

2)нежилые помещения, назначение которых в соответствии с кадастровыми паспортами объектов недвижимости или документами технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости предусматривает размещение офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания либо которые фактически используются для размещения офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания.

Согласно положениям пунктов 2 и 7 статьи 378.2 Кодекса налоговая база в отношении перечисленных в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 378.2 Кодекса объектов недвижимости определяется как кадастровая стоимость в случае принятия законодательным (представительным) органом субъекта Российской Федерации соответствующего нормативного правового акта и включения конкретного объекта в перечень, утвержденный органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации.

В соответствии с пунктами 12 и 13 статьи 378.2 Кодекса организация — собственник объектов недвижимого имущества, налоговая база в отношении которых определяется как кадастровая стоимость, уплачивает налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по месту нахождения каждого из указанных объектов недвижимого имущества.

Согласно пункту 1 статьи 244 Гражданского кодекса Российской Федерации имущество, находящееся в собственности двух или нескольких лиц, принадлежит им на праве общей собственности.

Имущество может находиться в общей собственности с определением доли каждого из собственников в праве собственности (долевая собственность) или без определения таких долей (совместная собственность) (пункт 2статьи 244 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Таким образом, налогоплательщики, имеющие в долевой собственности включенные в указанный перечень здания (в том числе помещения в них), должны исчислять и уплачивать налог на имущество организаций и авансовые платежи по налогу с учетом соответствующей доли в праве собственности указанных объектов.

При этом на основании пункта 6 статьи 378.2 Кодекса, если в соответствии с законодательством Российской Федерации определена кадастровая стоимость только здания, в котором расположено принадлежащее собственнику помещение, но кадастровая стоимость такого помещения не определена, то налоговая база в отношении данного помещения определяется как доля кадастровой стоимости здания, где находится помещение, соответствующая доле, которую составляет площадь помещения в общей площади здания.

Дополнительно сообщаем, что в соответствии с пунктом 2 статьи 343.11 Кодекса организации, применяющие упрощенную систему налогообложения (далее — УСН), освобождаются от уплаты налога на имущество организаций. Однако в соответствии с изменениями, внесенными Федеральным законом от 02.04.2014 N 52-ФЗ»О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации», с 1 января 2015 г. указанное освобождение не распространяется на объекты недвижимости, в отношении которых база по налогу на имущество организаций определяется как кадастровая стоимость.

Официальный источник электронного документа содержит неточность: в абзаце имеется в виду п. 2 ст. 346.11 НК РФ

Действительный
государственный советник
Российской Федерации
2 класса
С.Л.БОНДАРЧУК

 

 


 

 

Пример 2. Организация — плательщик ЕНВД имеет в долевой собственности (50%) помещение в здании. Кадастровая стоимость здания на 01.01.2015 составляет 50 млн руб. Кадастровая стоимость помещения не установлена.

Площадь здания — 2000 кв. м, а площадь помещения — 60 кв. м.

База по налогу на имущество для данной организации в отношении указанного помещения за 2015 г. составит 750 тыс. руб. (50 млн руб. x (60 кв. м / 2000 кв. м) x (50% / 100%)).

 

Расчет налога и авансового платежа

 

Налог на имущество рассчитывается по итогам налогового периода (календарного года) как произведение кадастровой стоимости объекта недвижимости и ставки налога.

Величину кадастровой стоимости объекта можно найти на сайте Росреестра или, например, в сведениях, содержащихся в Перечне. Ставка налога устанавливается законом соответствующего субъекта РФ. К примеру, п. 2 ст. 2 Закона N 414-ЗТО в отношении объектов недвижимости, налоговая база которых определяется как кадастровая стоимость, предусмотрены ставки:

— в 2015 г. — 1,5%;

— в 2016 г. — 2%.

Авансовый платеж рассчитывается по итогам отчетного периода (I квартала, шести месяцев, девяти месяцев) в размере 1/4 кадастровой стоимости объекта, установленной по состоянию на 1 января налогового периода, умноженной на налоговую ставку (пп. 1 п. 12 ст. 378.2 НК РФ).

Налог и авансовые платежи подлежат уплате в порядке и сроки, регламентированные законами субъектов РФ (п. 1 ст. 383 НК РФ). При этом законом субъекта может быть и не предусмотрена уплата авансовых платежей.

В частности, в ст. 4 Закона N 684-96 зафиксировано:

— авансовый платеж по итогам отчетного периода уплачивается не позднее 30 календарных дней с даты окончания соответствующего отчетного периода;

— налог уплачивается не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

 

Совмещение режимов

 

Организация — плательщик ЕНВД нередко совмещает данный режим с «упрощенкой» или ОСНО.

В рамках рассматриваемой темы актуальны выводы, сделанные Минфином России в Письме от 16.10.2014 N 03-11-06/3/52084: если организация применяет систему налогообложения в виде ЕНВД наряду с иными режимами налогообложения, налог на имущество организаций в отношении объекта недвижимого имущества, включенного в Перечень, исчисляется исходя из его кадастровой стоимости, а если объект недвижимого имущества отсутствует в Перечне — исходя из его среднегодовой стоимости с учетом доли выручки (или площади), полученной (приходящейся) на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Автор соглашается с первым выводом. Но при этом хотелось бы уточнить, что второй вывод, который выделен курсивом, распространяется лишь на следующие случаи:

— когда объект недвижимости одновременно используется в деятельности, облагаемой ЕНВД, и деятельности, облагаемой по ОСНО (если же совмещаются «вмененка» и «упрощенка», второй вывод неприменим);

— когда объектом недвижимости не являются жилые здания или жилые помещения.

Уточнение необходимо, поскольку Письмо было выпущено до того, как «упрощенцы» стали признаваться плательщиками налога на имущество, и до того, как жилые здания и помещения были добавлены в п. 1 ст. 378.2 НК РФ в качестве объектов обложения данным налогом.

 

В.В.Никитин

Share with:

FacebookTwitterGoogleVkontakteTumblrStumbleUponLinkedInRedditPinterestDiggDeliciousOdnoklassniki


Добавить комментарий

Навигация по записям